Novità Contabili per Srl e SpA

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Novità Contabili per Srl e SpA

2019-03-30T08:35:28+00:00Bilancio e Società|0 Commenti

La normativa di riferimento per la redazione del bilancio d’esercizio è in continua evoluzione e le importanti modifiche sostanziali che si stanno susseguendo afferiscono anche alla predisposizione del bilancio d’esercizio 2018. Per quanto concerne i principi contabili nazionali (OIC) si analizzeranno, qui di seguito, il nuovo OIC 11, pubblicato in versione definitiva il 22 marzo 2018 e i novelli emendamenti ai principi contabili: OIC 7 (i certificati verdi), OIC 28 (patrimonio netto) e OIC 32 (strumenti finanziari derivati) le cui versioni definitive sono state pubblicate il 28 gennaio 2019, applicabili per i bilanci a decorrere dal primo gennaio 2018 o con data successiva. Verrà analizzata, anche, la deroga all’adozione dei principi contabili internazionali, contenuta nella Legge di bilancio 2019 e, infine, si tratteranno le novità dei principi contabili internazionali con l’IFRS 15 per i bilanci redatti per il 2018 e l’IFRS 16 in vigore dal primo gennaio scorso.

Il nuovo OIC 11

 Il nuovo OIC 11 si articola in due principali temi: la finalità del bilancio e i postulati del bilancio.

 L’art. 2423 comma 2 del codice civile, rispetto al quale sussiste coerenza con quanto disciplinato dal Principio contabile per quanto concerne la parte della “finalità del bilancio” par.6 OIC 11, stabilisce che: “il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio”. Al paragrafo 9 vengono definiti i destinatari primari dell’informativa di bilancio, ossia coloro che forniscono risorse finanziarie all’impresa: gli investitori, i finanziatori e gli altri creditori. Il bilancio deve essere redatto in modo chiaro e analitico in tutte le parti di cui si compone, quindi: stato patrimoniale attivo e passivo, conto economico, rendiconto finanziario e nota integrativa (ad eccezione di quanto è disposto nel codice civile per quanto riguarda per le micro-imprese e per le società che redigono il bilancio in forma abbreviata).

Il principio OIC 11 disciplina, inoltre, i postulati del bilancio, tra cui prudenza, prospettiva della continuità aziendale, rappresentazione sostanziale (sostanza dell’operazione o del contratto), competenza, costanza nei criteri di valutazione, rilevanza e comparabilità.

In particolare, la rappresentazione sostanziale, principio generale che sottende la redazione dei bilanci che adottano i principi contabili internazionali, come succitato, trova riscontro anche all’art. 2423-bis c.c., dove viene disposto che la rappresentazione contabile dell’evento deve prendere in considerazione la sostanza contrattuale a discapito della forma. L’esempio che più si addice al principio di prevalenza della sostanza sulla forma è il metodo dell’esposizione in bilancio del leasing finanziario; nonostante si tratti di un contratto di leasing che, quindi, obbliga il contraente al pagamento dei canoni di leasing, l’esposizione in bilancio deve essere strutturata come segue:

-alla stipula del contratto di leasing, il costo del bene in leasing deve essere iscritto nell’attivo patrimoniale;

-l’ammontare del debito deve essere iscritto nel passivo patrimoniale;

-sul costo storico, in chiusura d’esercizio, deve essere calcolato l’ammortamento; -quando si pagheranno i canoni di leasing bisognerà scorporare la componente di rimborso di capitale, che andrà in diminuzione del debito, dalla componente di interessi passivi, che andrà iscritta a conto economico.

 

  • quindi fondamentale che chi si appresta alla redazione del bilancio effettui un’accurata analisi dei contratti in corso; questo perché occorre, sia individuare puntualmente quali sono tutti gli obblighi e i diritti ivi concordati e sottoscritti, sia analizzare le condizioni ricavabili dai termini contrattuali, confrontandole con le disposizioni dei principi contabili (al fine di accertare la correttezza dell’iscrizione o della cancellazione di elementi patrimoniali ed economici). Grande attenzione deve essere impiegata su ciò che costituisce credito o debito e, ove previsto, sui rischi e benefici.

 

Dall’analisi contrattuale potrebbero anche emergere effetti sostanziali, tali da richiedere una contabilizzazione separata oppure, in caso contrario, unitaria.

OIC 7

Il Consiglio di Gestione dell’OIC ha abrogato l’OIC 7 “I certificati verdi”; quindi, quanto era disposto dall’OIC 7 non trova più applicazione a partire dall’1 gennaio 2018. L’OIC ha ritenuto opportuno abrogare l’OIC 7, in quanto la normativa sui certificati verdi, e quindi la loro validità, è terminata nel 2018.

Qualora fossero ancora presenti nei bilanci dei certificati verdi, si deve procedere con l’eliminazione degli stessi, perché la valenza dell’asset è nulla.

OIC 28

 

L’OIC 28 disciplina il patrimonio netto, determinando i criteri per la rilevazione e la classificazione degli elementi di cui esso si compone, nonché le informazioni da presentare nella nota integrativa. La recente modifica riguarda i warrant, ossia strumenti finanziari che conferiscono al possessore il diritto di comprare (warrant call), sottoscrivere oppure, ancora, il diritto di vendere un determinato ammontare di titoli a un prezzo predefinito, entro una determinata scadenza, spesso superiore all’anno, secondo un determinato rapporto. Il warrant può essere quotato in Borsa. Tali contratti sono considerati componenti di patrimonio netto e rientrano, quindi, nell’ambito di applicazione dell’OIC 28.

Nel Principio contabile è stato inserito il paragrafo 41.A, che dispone: “la Nota integrativa include l’informativa sul fair value dei contratti derivati aventi ad oggetto azioni della società per i quali, la determinazione del numero di azioni assegnate ai possessori avviene solo al momento dell’effettivo esercizio dell’opzione”. L’obiettivo è di rendere disponibile una valutazione al fair value dei warrant emessi.

La modifica è di carattere implementativo, anche se l’art. 2427 comma 1 n. 18 c.c. già prevedeva di indicare in nota integrativa il numero e i diritti che afferiscono ai seguenti strumenti finanziari: azioni di godimento, obbligazioni convertibili, warrants, opzioni e titoli o valori simili emessi dalla società. Il codice civile, però, non presenta l’obbligo di indicazione del fair value degli strumenti finanziari citati.

OIC 32

L’OIC 32 disciplina gli strumenti finanziari derivati. Le modifiche apportate a tale principio vertono sulle operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi; la modifica è mirata a risolvere una possibile incongruenza a livello di classificazione del conto economico tra l’OIC 32 e l’OIC 31. In modo particolare sono interessati i paragrafi 87.C e 114.C, dove, la voce di Conto economico in cui classificare il rilascio di una riserva considerata non più recuperabile, passa da “D.19.d) – Svalutazioni di strumenti finanziari derivati” a “B.13 – Altri accantonamenti”, per dare evidenza che si tratta di una fattispecie di contratto oneroso.

La ratio sottostante a questa modifica dell’OIC, come si può leggere dai documenti in consultazione, è che “trattandosi della rilevazione di effetti a conto economico in contropartita alla rilevazione di un contratto oneroso, si dovrebbero seguire le regole generali di classificazione previste dall’OIC 31, che richiederebbe una classificazione in base alla natura del fondo rischi. Nel caso in esame potrebbe risultare complesso individuare con precisione tale natura, dovendola ricercare, non tanto in un accordo singolo, quanto nella combinazione di due contratti, l’elemento coperto e il derivato di copertura. Data la complessità di tale valutazione si propone di indicare con precisione la voce di conto economico interessata, nello specifico la B13 usata per gli accantonamenti a fondo rischi ed oneri che non trovano classificazione in altre voci specifiche”. Quindi la riserva negativa di fair value deve essere iscritta alla voce di conto economico B 13.

Deroga all’obbligo di utilizzo dei principi contabili internazionali per le società non quotate

La legge di Bilancio 2019 (legge n. 145/2018) prevede l’applicazione su base facoltativa, al posto del previgente obbligo, dei principi contabili internazionali per le società non quotate, ricomprese nell’attuale perimetro di applicazione obbligatoria degli IFRS, in ottemperanza all’art. 2 del D. Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38. La normativa è valida già per la redazione del bilancio d’esercizio 2018. La fattispecie riguarda le società i cui titoli non sono ammessi alla negoziazione in un mercato regolamentato; quindi, queste società potranno optare per la redazione del bilancio secondo i principi contabili italiani, anziché secondo gli IFRS.

Le finalità della modifica in esame sono molteplici. La prima è sicuramente di limitare la svalutazione degli attivi circolanti di queste società, al cui interno sono presenti titoli sensibili all’andamento dello spread, quindi, secondo i principi contabili internazionali, valutati al fair value, il cui andamento ribassista comporterebbe ingenti svalutazioni. Si sottolinea, però, che le circostanze eccezionali, a seguito delle quali si esercita il passaggio da IFRS a OIC, devono essere adeguatamente illustrate nella nota integrativa, unitamente all’indicazione degli effetti sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico. Inoltre, i principi contabili internazionali definiscono le regole di prima applicazione (IFRS 1) ma non prevedono alcuna modalità operativa in caso di loro disapplicazione, ovvero in caso di passaggio dal corpus dei principi contabili internazionali alle norme di legge integrate dai principi contabili nazionali (di seguito “disciplina contabile nazionale”). La definizione di tali modalità è demandata alle singole giurisdizioni nazionali.

Il Decreto non disciplina le modalità di determinazione dei valori da assumere come base per lo stato patrimoniale di apertura del bilancio d’esercizio e/o consolidato redatto secondo le norme di legge e i principi contabili nazionali, a seguito della revoca della facoltà di applicazione dei principi contabili IFRS, né le modalità di rappresentazione in bilancio degli effetti della revoca.

Per il bilancio d’esercizio 2018, non esiste una versione stilata dall’Organismo Italiano di Contabilità per il passaggio inverso, cioè da bilancio redatto conforme ai principi contabili internazionali a bilancio redatto in ottemperanza ai principi contabili italiani.

IFRS 15

L’ IFRS 15 “Ricavi da contratti con la clientela” costituisce il principio in vigore per i bilanci redatti per l’esercizio 2018. L’entrata in vigore dello standard ha sancito l’abrogazione degli IAS 18 e IAS 11; quindi il principio costituisce un modello unico ed è il solo che disciplina l’iscrizione dei ricavi.

L’IFRS 15, frutto della continua evoluzione contabile che si sta susseguendo negli anni, ha una finalità decisamente importante: la rilevazione del ricavo. Viene disciplinato il concetto di “controllo” sul bene o sul servizio in funzione del quale si ha titolo o meno di iscrivere il ricavo in bilancio.

Gli incaricati a redigere i bilanci secondo i principi IFRS devono far riferimento a quanto disciplinato da questo standard per tutti i ricavi derivanti da contratti con la clientela, eccezion fatta per

  • i contratti di leasing,
  • i contratti di assicurazione
  • gli strumenti finanziari e altri diritti o obbligazioni contrattuali e

gli scambi non monetari tra soggetti che operano nello stesso settore di business, fatti con l’obiettivo di facilitare le vendite a clienti attuali e potenziali. Il fine del principio è tradurre in termini contabili i contenuti contrattuali, che sono una composizione di diritti e obbligazioni lungo tutta la vita del contratto. Il principio prevede diversi metodi di riconoscimento dei ricavi. Tali metodi si dividono in due categorie: il metodo basato sulla misurazione diretta del valore, per il cliente, dei beni e dei servizi serviti ad una certa data, relativamente ai rimanenti beni e servizi oggetto del contratto; il metodo basato sugli input utilizzati dall’entità a una certa data, per adempiere all’obbligo di prestazione, relativamente agli input totali attesi per l’adempimento complessivo dell’oggetto del contratto. Con l’adozione di questi metodi l’iscrizione a conto economico del ricavo può avvenire lungo tutta la durata del contratto. Le linee guida del principio sono spesso riferite alla percentuale di completamento in base agli standard esistenti perché alternativamente il cliente riceve e utilizza i benefici derivanti dalla prestazione svolta dall’entità, man mano che quest’ultima la effettua, la prestazione dell’entità crea o migliora l’attività del cliente. Quando, invece, l’obbligazione contrattuale viene estinta, l’iscrizione a bilancio del ricavo può avvenire in un’unica soluzione.

IFRS 16

Il nuovo Principio contabile IFRS 16 sostituisce lo IAS 17 e l’entrata in vigore decorre dall’1 gennaio 2019. Il fine del principio in esame è un’unica contabilizzazione dei contratti di leasing, andando così a eliminare la distinzione tra le due tipologie di leasing, operativo e finanziario. Il principio si applica obbligatoriamente ai contratti di durata superiore a 12 mesi e all’attività sottostante il contratto di leasing. Le modifiche impattano solo sulle operazioni contabili che dovranno essere effettuate da parte dei locatari, cioè i soggetti che utilizzano il bene in leasing, prevedendo l’iscrizione nell’attivo patrimoniale del diritto di utilizzo del bene e nel passivo del valore attuale dei pagamenti dovuti per il leasing. Trascurando gli aspetti IVA la scrittura contabile risulta la seguente:

 

SP SP                  Bene in leasing                         a                       Debiti v/fornitori

 

Nel conto economico l’utilizzatore deve esporre gli interessi passivi sulle passività del leasing, separatamente dalla quota di ammortamento dell’attività consistente nel diritto di utilizzo; per il locatore, invece, il trattamento contabile non è cambiato.

 

L’IFRS 16 si basa sul presupposto del “diritto di utilizzo”; quindi, nel momento in cui si manifesta questo diritto, cioè dal momento in cui si dispone del controllo su uno specifico asset per un periodo di tempo stabilito già dall’origine in cambio di un corrispettivo pattuito, indipendentemente dalla forma contrattuale, si è nell’ambito di applicazione dell’IFRS 16. Le attività e passività devono essere iscritte a bilancio sulla base del valore attuale dei canoni contrattualmente dovuti, tenendo conto delle clausole contrattuali, in modo particolare, del rinnovo o acquisto finale.

Conclusioni

Durante la predisposizione dei bilanci 2018 sarà obbligatorio redigere i documenti contabili prendendo in considerazione quanto analizzato nei paragrafi precedenti. Le modifiche introdotte trovano seguito a quelle già riscontrate nel 2016 con D.lgs. 139/2015. I principi contabili nazionali, inoltre, sono stati ulteriormente modificati mediante Emendamenti dell’OIC nel 2017. L’apporto di emendamenti e l’introduzione di nuovi principi, come suesposto, costituiscono modalità operative di aggiornamento e miglioramento dei principi contabili nazionali ed internazionali allo scopo di migliorare la rappresentazione dei fenomeni aziendali.

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